《刑法》第205条规定三种发票，虚开专票、出口退税发票和抵扣税款的其他发票，司法实践中以虚开专票最为普遍。虚开专票相对于虚开普通发票而言后果更为严重，系企业老板、财务、税务及业务人员稍不注意就会触碰到的高危雷区，一旦定罪入刑，涉案人员以及企业均难以承受。

利用增值税专用发票进行抵扣侵占国家税款属性质严重的犯罪行为，对国家税制的正常运行构成严重威胁，须严惩不贷，才能保障国家增值税税款不流失，故虚开专票刑罚较重。相较而言，逃税罪的最高刑是七年，且有补缴接受行政处罚不予追究刑事责任的空间（五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外）。因此，了解虚开专票的罪与罚具有必要性。

一、虚开增值税专用发票的基础知识点

（一）增值税的概念理解

增值税是以单位和个人生产经营过程中取得的增值额为课税对象征收的税种，即对货物流转或劳务提供过程中实现的增值额课征的税收。我国全面推行的是消费型增值税（计算增值额时允许扣除当期外购固定资产的全部价款，增值额相当于国民消费资料价值的部分）计征方式。

增值税属于价外税，消费者支付的货款、服务费是价税合计数，由销售方代征代缴，归最终消费者（实际负担税款的人）承担。针对纳税义务人在生产经营各个环节所征收的税款全部包含于消费者所支付的价格中，纳税义务人已缴纳的税款都将从消费者那里得到补偿。在流通环节中的纳税义务人，将购进货物用于生产经营（非消费），则国家应将该纳税义务人的前手销售方已代征代缴的增值税税款退还给该纳税义务人，退还的方式有两种，一是抵扣（从应当足额上缴给国家的代征增值税税款中扣除）；二是直接退返现金。

因此，也可理解为增值税是以产品购买价格为计税依据，在进入最终消费环节之前，环环征税及退税，直到进入最终消费环节而不再退税的税种。
（二）虚开专票的行为分类与常见类型

1. 虚开专票的行为分类

（1）为他人虚开

分普通的为他人虚开和代开型的为他人虚开两种情况。

普通的为他人虚开是指受票方不存在对应的购进，没有从实际销售方取得对应发票的为他人虚开。代开型的为他人虚开是指受票方存在真实对应的交易而没有从实际销售方取得对应的发票的为他人虚开的行为（分基于实际销售方要求为他人代开、让他人为自己代开、基于实际购买方的要求为实际购买方代开几种情况）。

（2）为自己虚开

常见的情况是虚开农产品收购发票；利用自己设立在税收洼地或自己享有税收优惠政策的公司或者自己公司的票货分离、破产保护、核定征收等，为自己的关联公司虚开发票；为虚增销售额、虚增利润而在自己的关联公司之间对开、环开发票等。

（3）让他人为自己虚开

分普通的为他人虚开和从第三方取得发票的让他人为自己虚开。普通的为他人虚开指无真实交易情况下的行为人让他人为自己虚开发票的行为。从第三方取得发票的让他人为自己虚开指受票方从实际销售方购进货物但未从实际销售方取得对应的发票，受票方转而从第三方取得发票的行为。

（4）介绍他人虚开

非基于职务行为的介绍他人虚开，分居间人直接参与完成的虚开（开票方与受票方背对背，不直接沟通接触）和经过居间人介绍对接形成的虚开（开票方与受票方面对面谈判）。
2. 虚开专票的常见类型

（1）税收优惠型的虚开行为

此种情况为开票方利用地方的即增即返、减税等税收优惠等政策进行虚开，赚取手续费、开票费，开票方因所缴纳的增值税额会被按比例退回，但是受票方仍然可以根据票面的增值税额抵扣应缴纳税额，所以实质是造成了国家税款流失。

（2）暴力型虚开行为

表现为利用虚假注册的公司短时间内开具大量增值税发票后，公司补申报不交税随即注销公司或直接逃走失踪等情形。这在实施纸质发票的年代较为常见，在金税工程实施后，此种情况越来越少。

（3）利用多余进项虚开

开票方在正常的业务交易过程中，由于购买方不需要增值税专用发票或故意采取不开具增值税专用发票的销售方式积累了一部分进项发票，开票方收取手续费的方式将这部分进项发票额度虚开给他们用以牟利。

（4）其他虚开例举

如有货物销售但开具金额不实的虚开等。
二、虚开增值税专用发票的罪与罚

刑法理论界对虚开专票罪，主要有“行为犯说”、“目的犯说”与“危险判断说”。笔者认同张明楷老师虚开专票罪是实害犯的观点，即行为人客观上有虚开增值税专票的行为，且主观上有骗取增值税的故意和非法占有目的，若已经骗取了国家税款或抵扣了税款的，按既遂处理，若只是具有骗取国家税款的具体危险，按未遂处理。《刑法》第205条虽未规定以骗取国家税款为目的，但将本罪的构成要件范围限于以骗取国家税款为目的的虚开行为，排除不以骗取国家税款为目的的虚开行为更合理。

我国长期沿用的犯罪构成体系是四要件说，经过刑法理论界多年学术争鸣，阶层式犯罪论体系逐步被推广应用，阶层式犯罪论体系又分为陈兴良老师的“罪体、罪责、罪量”三阶层体系和张明楷老师的“不法、责任”二阶层体系等体系方案，本文采用二阶层体系方案进行分析：

（一）虚开专票犯罪成立要件

1.不法层面

（1）主体要件

既可以是自然人、也可以是个体工商户或者单位，为一般主体。如开票者（以赚取手续费为目的）、买票者（为一般纳税人，通过以较少的费用买到高额进项增值税专用发票，用以抵扣销项税额，从中逃避缴纳大宗税款）和介绍者（赚取介绍费、中间差价或帮忙）。

（2）客观行为

具有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开专票或者用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为，该行为侵害了国家增值税专用发票的管理秩序、国家税款的财产收益。

2.责任层面

行为人主观上是故意，包括直接和间接故意，以偷逃、骗取国家税款为目的。行为人因过失而误开、错开增值税等专用发票的，不构成犯罪。

（二）虚开专票罪的量刑规定

《刑法》第205条规定，虚开专票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的（税款10万/税款损失5万），处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大（税款50万）或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大（税款250万）或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

特别说明：虚开专票的定罪量刑标准没有单独的司法解释规范，依照2018年8月22日最高人民法院《关于虚开增值税专用发票罪定罪量刑标准有关问题的通知》，虚开专票罪的定罪量刑标准参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第三条，即虚开增值税款数额在5万元以上的依法定罪处罚，虚开增值税款50万元以上为“数额较大”，虚开增值税款250万元以上为“数额巨大”。

最高人民检察院、公安部最新修订并于2022年5月15日起施行的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第五十六条的规定，虚开增值税专用发票或者用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的追诉标准提高为：虚开的税款数额在10万元以上或者造成国家税款损失数额在5万元以上。

此为立案追诉标准修订，鉴于公安的侦查和检察院的起诉是追究刑事责任的前提。因此，将直接影响虚开专票犯罪的司法审判实践。
三、涉嫌虚开增值税专用发票行为的救济

在司法实践中，虚开专票罪的定罪、量刑均存在较大争议，各地执法尺度的标准迥异，主要是税收的法律法规规定不明确、界限不清且税法涉及专业极其复杂的税收制度，具有较强的专业壁垒以及地方司法实践采用的犯罪构成要件理论不同等原因，导致司法机关对本罪的理解有较大差异，若非专业对口或者长期相关的工作经验，就难有深入的研究和理解，故各地定罪、量刑争议较大的情况在所难免。

遇虚开专票被调查追责的紧急情况，可参考如下处理建议。

（一）查明事实并积极与办案机关就事实部分进行沟通

在第一时间内查明事实情况，客观陈述开票当时的实际情况即可（如交易的相对方信息，基于什么理由确信真实交易属实，对知晓的事实情况应如实反馈，对办案机关调查询问过程中问到的问题或事实部分不属实、不清楚或记不清的情况，亦须事实求是，不能依据个人的主观推断做假设或猜想陈述。若情况不属实就是不属实、不清楚就是不清楚或回复记不清即可，待记起之后再陈述亦不晚），切忌依据主观判断对是否为虚开的问题作定性，须交由税务和司法机关判断。
（二）尽量穷尽税务机关在行政程序上的救济渠道（若有）

在税务机关尚未形成确定性意见之前，属于最佳的救济阶段。如申辩意见成立（合理合法的事由可阻却虚开专票的认定），则可避免将案件复杂化或被转化为刑事案件而造成不可逆的势态。

（三）涉嫌虚开专票被移送公安机关侦查的建议

1. 积极配合辩护律师查明事实情况，提供有利的证据线索。

2. 由辩护律师作出是否构成虚开专票的初步判断，听取律师的分析建议。从罪与非罪（罪名是否成立）/多与少（具体的量刑情节）两个维度逐级分析：（1）是否构成虚开专票罪，即从构成要件的匹配程度以及证据是否夯实等角度展开；（2）是否构成此罪彼罪的事实，如或构成虚开发票罪、逃税罪等其他刑事责任相对较轻的罪名；（3）是否存在定罪免刑、情节显著轻微可免于起诉是情形；（4）是否具有依法应当或者可以从轻、减轻、免除刑事处罚的正当事由等。
（四）司法实践中的无罪、免于起诉、定罪免刑等情况例举

1.不以抵扣税款为目的的虚开（如为彰显企业实力融资的目的）。

2.主观无骗税故意，未造成国家税款流失（票不符实）。

3.行为人开票时按照自己认为的真实交易开票，事后认识到错开（应认定为错开而不应认定为虚开）。

4.挂靠方以挂靠形式（实践中客观存在且具有一定普遍性）向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第205条规定的虚开增值税专用发票。

5.无逃骗税故意，扰乱发票管理秩序（初犯、如实供述、主动补缴税款、罚款，悔罪态度好，未造成税款流失），可定罪免刑。

6.情节显著轻微（具有自首、立功表现）等。

7.其他情况…

四、结束语

2022年5月17日，国家税务总局等六部门关于严厉打击骗取留抵退税违法犯罪行为的通知（税总稽查发【2022】42号）明确把打击骗取留抵退税违法犯罪行为作为2022年常态化打击虚开骗税工作重点，集中力量开展联合打击，释放严查重处骗取留抵退税等违法行为的强烈信号。企业老板、财务、税务及业务人员应当引起足够的重视，并及时作出规范化操作的调整，否则时运不济将导致后果不堪设想。

综上，广泛开展涉税犯罪普法，尤其是宣传虚开增值税专用发票的刑事责任风险及违法行为的严重危害后果等有其必要性。依法纳税是每个公民应尽的义务，应避免涉嫌虚开增值税专用发票等违法犯罪行为发生，面对前述利益的诱惑，不能抱有任何侥幸心理，长此以往，国家、企业、家庭才能长治久安。

参考文献

1.全国人大常委会预算工作委员会 《增值税法律制度比较研究》中国民主法制出版社

2.马春晓《虚开增值税专用发票罪的抽象危险判定》 政治与法律 2019年第6期

3.赵海清、魏民、魏景峰 《增值税专用发票虚开的判定与预防》中国经济出版社

4.张明楷 《刑法学》 第六版

5.周光权 《犯罪构成要件理论的论争及其长远影响》 政治与法律 2017年第3期